Con l’articolo 6 del decreto legislativo recante misure per la semplificazione e razionalizzazione delle norme in materia di riscossione, il legislatore ha inteso semplificare e cadenzare gli adempimenti del contribuente in caso di omesso, ritardato o insufficiente versamento dei tributi da parte dell’intermediario.

A tal fine, si prevede la riscrittura dell’articolo 1 legge 423/1995 (Norme in materia di soprattasse e di pene pecuniarie per omesso, ritardato o insufficiente versamento delle imposte), che disciplina la procedura di sospensione della riscossione delle sanzioni pecuniarie nel caso in cui la violazione fiscale da parte del contribuente e del sostituto d’imposta dipenda dalla condotta illecita, penalmente rilevante, di professionisti abilitati (dottori commercialisti, ragionieri, consulenti del lavoro, notai e altri professionisti), in dipendenza del loro mandato professionale.

Sospensione della riscossione – Sgravio – Commutazione dell’atto di irrogazione (articolo 6)

La novità più rilevante è rappresentata dalla eliminazione della norma che subordina il riconoscimento del beneficio della sospensione al versamento dell’imposta ancora dovuta. Per effetto delle nuove disposizioni, quindi, l’istanza di sospensione della riscossione delle sanzioni pecuniarie, da presentare all’ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente in base al domicilio fiscale del contribuente o del sostituto d’imposta, deve essere corredata solo dalla copia della denuncia del fatto illecito all’autorità giudiziaria e dalla dimostrazione di aver fornito al professionista la provvista necessaria al versamento.

L’articolo 6, peraltro, interviene anche sull’insieme delle disposizioni che disciplinano le conseguenze del procedimento penale a carico del professionista sulla sospensione. In particolare, il nuovo comma 3 dell’articolo 1 della legge 423/1995 conferma che, ove il giudizio si concluda con un provvedimento definitivo di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti, le sanzioni a carico del contribuente sono annullate e conseguentemente irrogate a carico del professionista, precisando che a tale irrogazione segue l’iscrizione a ruolo nei termini di legge. Nella ipotesi in cui il giudizio penale si concluda con un provvedimento definitivo di assoluzione, l’ufficio competente revoca la sospensione, procedendo alla riscossione delle sanzioni a carico del contribuente, senza alcuna maggiorazione (diversamente da quanto previsto dalla disciplina previgente).

Se, invece, il giudizio penale si conclude con un provvedimento di non luogo a procedere ex articolo 425 cpp per motivi di natura processuale o per intervenuta estinzione del reato ovvero con un provvedimento definitivo di non doversi procedere ex articolo 529 cpp, la sospensione della riscossione delle sanzioni non perde efficacia se il contribuente dimostra di aver tempestivamente promosso azione civile nei confronti del professionista, fornendo la relativa prova all’ufficio. In tale ipotesi, se il giudizio civile si conclude con un provvedimento definitivo di condanna, l’ufficio annulla le sanzioni a carico del contribuente e provvede all’irrogazione in capo al professionista. Qualora, invece, il giudizio civile si concluda con un provvedimento definitivo di rigetto, l’ufficio provvede alla revoca della sospensione e alla riscossione delle sanzioni a carico del contribuente senza alcuna maggiorazione. Viene tuttavia chiarito che la riscossione è effettuata nei confronti del contribuente anche ove questi non abbia promosso tempestiva azione civile.

Per effetto della nuova disciplina, inoltre, viene ampliato il periodo di sospensione dei termini di prescrizione e di decadenza previsti per la irrogazione delle sanzioni e per la loro riscossione; in particolare, essi sono sospesi fino al 31 dicembre dell’anno successivo alla data in cui è divenuto definitivo il provvedimento che conclude il giudizio penale a carico del professionista o il giudizio civile eventualmente promosso nei suoi confronti. In ogni caso, la parte che vi ha interesse è tenuta a darne notizia all’ufficio competente.

Infine, viene confermata la possibilità per l’ufficio, qualora ne ricorrano i presupposti (condotta illecita, penalmente rilevante, del professionista e comprovate difficoltà di ordine economico del contribuente), di disporre la sospensione della riscossione del tributo il cui versamento risulti omesso, ritardato o insufficiente per i due anni successivi alla scadenza del pagamento, nonché di prevedere, alla fine del biennio, la dilazione in dieci rate del debito fiscale, senza necessità di rilasciare apposita garanzia. Sul punto, è opportuno segnalare che, malgrado il testo del Dlgs in commento, continui a menzionare l’obbligo di rilascio di apposita garanzia, rinviando esplicitamente all’articolo 38-bis, comma 1, Dpr 633/1972, e successive modificazioni, quest’ultima disposizione è stata recentemente modificata dall’articolo 13 del Dlgs 175/2014 (Semplificazione fiscale e dichiarazione dei redditi precompilata) nel senso, tra l’altro, di eliminare l’obbligo di prestare idonea garanzia ai fini dell’ottenimento dei rimborsi Iva disciplinati dalla medesima norma. Pertanto, si deve ritenere, stante quanto appena ricordato, che, ai fini della sospensione/dilazione del pagamento delle imposte, sia ugualmente venuto meno l’obbligo del rilascio di garanzia (come peraltro precisato dalla Relazione illustrativa del Dlgs in parola).

Rateazione imposta di successione (articolo 7)

L’articolo 7 sostituisce integralmente l’articolo 38 Dlgs 346/1990 (Testo unico delle imposte di successione e donazione), per uniformare le disposizioni sul pagamento e la rateizzazione dell’imposta di successione alle novità introdotte sullo stesso argomento in materia di esiti da controllo automatizzato ex articolo 36-bis del Dpr 600/1973, controllo formale ex articolo 36-ter del Dpr 600/1973 e accertamento con adesione. Inoltre, nell’ambito della disciplina dell’imposta di successione, vengono recepite le nuove disposizioni dettate dall’articolo 15-ter Dpr 602/1973 (a sua volta introdotto, come detto, dall’articolo 3 del Dlgs in commento) in materia di inadempimenti nei pagamenti delle somme dovute a seguito dell’attività di controllo dell’Agenzia delle Entrate.

Per effetto delle suindicate modifiche normative, quindi, la nuova disciplina della rateazione dell’imposta di successione risulta così strutturata:

• il contribuente, ricevuto l’avviso di liquidazione, può eseguire il versamento di una quota dell’importo dovuto in misura non inferiore al 20% nel termine di 60 giorni dalla notifica dell’avviso

• la quota residua può essere suddivisa in un numero di otto rate trimestrali, ovvero, per importi superiori a 20mila euro, in un numero massimo di dodici rate trimestrali

• la dilazione non è ammessa per importi inferiori a 1.000 euro

• sugli importi dilazionati sono dovuti gli interessi, calcolati dal primo giorno successivo al versamento del 20%

• le rate trimestrali scadono l’ultimo giorno di ciascun trimestre

• il mancato versamento del 20% dell’imposta liquidata ovvero di una delle rate entro il versamento della rata successiva determina la decadenza dal beneficio della rateazione e l’importo dovuto, dedotto quanto già versato, è iscritto a ruolo con relativi interessi e sanzioni.

Anche in materia di imposta di successione, viene introdotto il “lieve inadempimento”, che esclude la decadenza dalla rateazione nel caso di insufficiente versamento di una rata per una frazione non superiore al 3% e, in ogni caso, a 10mila euro, nonché in caso di tardivo versamento della somma pari al 20% non superiore a sette giorni. Gli effetti del lieve inadempimento si producono anche con riferimento al versamento in un’unica soluzione.

L’ultimo comma del novellato articolo 38 del Dlgs 346/1990 stabilisce che, in caso di lieve inadempimento, trovano applicazione i commi 5 e 6 del nuovo articolo 15-ter del Dpr 602/1973 in tema di iscrizione a ruolo dell’eventuale frazione non pagata e della relativa sanzione, nonché sulla possibilità per il contribuente di usufruire del ravvedimento operoso.

Pertanto, alla luce della nuova disciplina, l’accesso alla rateazione dell’imposta di successione non dipende più da un provvedimento concessorio dell’ufficio subordinato alla prestazione di idonea garanzia, ma si configura alla stregua di un meccanismo automatico. Coerentemente, è stata eliminata la previsione (contenuta nel comma 5 del previgente articolo 38 del Dlgs 346/1990), che consentiva all’ufficio, in caso di decadenza, di concedere al contribuente un’ulteriore dilazione.

Preclusione alla autocompensazione in presenza di debito su ruoli definitivi (articolo 8)

L’articolo 8 introduce un nuovo periodo all’interno dell’articolo 31, comma 1, del Dl 78/2010, affinché le eventuali eccedenze di credito utilizzate in compensazione ai sensi del medesimo articolo siano “oggetto di rimborso al contribuente secondo la disciplina e i controlli previsti dalle singole leggi d’imposta”. In tal modo, si intende evitare la realizzazione di pratiche elusive volte a ottenere la liquidazione della somma indicata a proprio credito pur in assenza dei presupposti che ne legittimano il rimborso. Le nuove disposizioni, pertanto, mirano a disciplinare in maniera univoca e, soprattutto, omogenea il trattamento dei crediti d’imposta da liquidare al contribuente.

Oneri di funzionamento del servizio nazionale di riscossione (articolo 9)

Con l’articolo 9 viene completamente rivista la disciplina in materia di oneri di funzionamento del servizio nazionale di riscossione, attraverso l’integrale riscrittura dell’articolo 17 del Dlgs 112/1999 (recante norme in materia di Riordino del servizio nazionale della riscossione). Innanzitutto, viene ribadito che agli agenti della riscossione, al fine di assicurare il funzionamento del relativo servizio, “per il presidio della funzione di deterrenza e contrasto dell’evasione e per il progressivo innalzamento del tasso di adesione spontanea agli obblighi tributari” competono gli oneri di riscossione e di esecuzione, il cui ammontare deve essere commisurato “ai costi per il funzionamento del servizio”.

A tal proposito, entro il 31 gennaio di ciascun anno, Equitalia, previa verifica da parte del ministero dell’Economia e delle Finanze, “determina, approva e pubblica” sul proprio sito internet istituzionale i costi da sostenere per l’espletamento del servizio nazionale di riscossione. I criteri e i parametri per la determinazione dei costi sono individuati con decreto ministeriale.

Nello specifico, gli oneri di riscossione e di esecuzione sono così ripartiti:

– una quota (oneri di riscossione) a carico del debitore, pari:

• all’1%, in caso di riscossione spontanea

• al 3% delle somme iscritte a ruolo riscosse, in caso di pagamento eseguito entro il sessantesimo giorno dalla notifica della cartella

• al 6% delle somme iscritte a ruolo e dei relativi interessi di mora riscossi, in caso di pagamento oltre il sessantesimo giorno dalla notifica della cartella

• una quota (spese esecutive), a carico del debitore, connessa all’espletamento di procedure esecutive e cautelari da parte degli agenti della riscossione, nella misura fissata con decreto del Mef, che individua anche le tipologie di spesa oggetto di rimborso

• una quota, a carico del debitore, correlata alla notifica della cartella di pagamento e degli altri atti della riscossione, il cui ammontare deve essere determinato con decreto ministeriale

• una quota, a carico dell’ente creditore che si avvale degli agenti della riscossione, in caso di adozione da parte dello stesso ente di un provvedimento di sgravio totale o parziale, a ristoro delle attività di gestione dei relativi flussi e di quelle di recupero eventualmente già avviate alla data in cui avviene lo sgravio (anche l’ammontare di tale quota deve essere determinato con decreto del ministro dell’Economia e delle Finanze)

• una quota, a carico degli enti creditori che si avvalgono degli agenti della riscossione, pari al 3% delle somme riscosse entro il sessantesimo giorno dalla notifica della cartella di pagamento.

Sempre con decreto del Mef saranno individuati i criteri e i parametri in base ai quali si possono modificare in diminuzione le quote percentuali relative agli oneri di riscossione gravanti sul debitore, “all’esito della verifica sulla qualità e produttività dell’attività, nonché dei risultati raggiunti in termini di efficientamento e razionalizzazione del servizio”. Viene altresì prevista, in funzione dell’attività effettivamente svolta, la possibilità di rimodulare le quote relative alle spese esecutive e di notifica a carico del debitore, nonché la quota a carico dell’ente creditore in caso di sgravio per indebito.
 

Analogamente a quanto previsto dalla disciplina previgente, le nuove disposizioni stabiliscono che il rimborso della quota denominata spese esecutive, maturate nel corso di ciascun anno solare, se richiesto agli enti creditori entro il 30 marzo dell’anno successivo, è anticipato all’Agente della riscossione dagli enti medesimi entro il 30 giugno dello stesso anno. Il diniego, a titolo definitivo, del discarico della quota per il cui recupero sono state svolte le procedure, obbliga l’Agente della riscossione a restituire all’ente creditore, entro il decimo giorno successivo ad apposita richiesta, l’importo anticipato, maggiorato degli interessi legali. L’ammontare dei rimborsi spese riscossi dopo l’erogazione, maggiorato degli interessi legali, è riversato entro il 30 novembre di ciascun anno.
In caso di mancata erogazione, da parte degli enti creditori, nel termine stabilito, delle predette anticipazioni, trova applicazione la disciplina attuale, in base alla quale l’agente della riscossione può trattenere l’importo di propria spettanza all’atto del riversamento, allo stesso ente, delle somme iscritte a ruolo, riscosse per conto di quest’ultimo.
 

Restano a carico degli enti creditori, che si avvalgono degli agenti della riscossione:

• il 50% degli oneri di riscossione, in caso di mancata ammissione al passivo di una procedura concorsuale ovvero in caso di mancata riscossione nell’ambito della stessa procedura

• le spese esecutive e quelle correlate alla notifica della cartella di pagamento e degli altri atti della riscossione, se il ruolo viene annullato a seguito di un provvedimento di sgravio o in caso di definitiva inesigibilità.

Il primo decreto del ministro dell’Economia e delle Finanze cui è demandata la determinazione delle quote afferenti le spese esecutive, le spese connesse alla notifica della cartella e degli altri atti della riscossione e quelle connesse ai provvedimenti di sgravio per indebito, deve essere emanato entro il 30 ottobre 2015.

Con una disposizione transitoria, viene previsto che, “tenuto conto dell’esigenza di garantire l’equilibrio gestionale del servizio nazionale di riscossione, anche in considerazione dei possibili effetti sull’andamento della riscossione derivanti da eventi congiunturali”, l’Agenzia delle Entrate, in qualità di titolare della funzione della riscossione, eroga a favore di Equitalia Spa una quota, a titolo di contributo, “non superiore a 40 milioni di euro per l’anno 2016, a 45 milioni di euro per l’anno 2017, e a 40 milioni di euro per l’anno 2018, a valere sulle risorse iscritte in bilancio sul capitolo della medesima Agenzia”. Infine, si stabilisce che per i carichi affidati agli agenti della riscossione sino al 31 dicembre 2015, rimane ferma la precedente misura dell’aggio, secondo la ripartizione prevista dalla precedente disciplina.