La circolare n. 26/E del 1° giugno 2016 fornisce chiarimenti in merito al regime fiscale agevolato di carattere temporaneo introdotto dall’articolo 1, commi da 115 a 120, della legge 208/2015 (Stabilità 2016), volto a consentire l’assegnazione e la cessione agevolata ai soci di taluni beni immobili e beni mobili iscritti in pubblici registri, nonché per la trasformazione in società semplici delle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei predetti beni. In particolare, la disciplina individua come beni agevolabili:

– i beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione (ovvero quelli diversi dai beni utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’attività d’impresa)

– i beni mobili iscritti in pubblici registri, non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa.

L’agevolazione si sostanzia nella possibilità, in capo alla società, di assegnare o cedere i beni ai soci mediante l’assolvimento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’Irap (8% ovvero 10,5%, per le società considerate non operative o in perdita sistematica), in luogo dell’imposizione ordinaria. In sintesi, la norma prevede che l’imposta sostitutiva sia applicata su una base imponibile determinata sulla differenza tra il valore normale del bene assegnato e il suo costo fiscalmente riconosciuto. Il valore normale, in deroga all’articolo 9 del Tuir, può essere determinato anche applicando all’ammontare delle rendite risultanti in catasto i moltiplicatori previsti dal comma 4, primo periodo, dell’articolo 52 del Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro (Dpr 131/1986).

In linea con le argomentazioni contenute in precedenti documenti di prassi (cfr circolare 20/2002), il pagamento della citata imposta sostitutiva risulta definitivo e liberatorio per i soci assegnatari di qualsiasi ulteriore tassazione. Nell’ipotesi di cessione di beni immobili della tipologia summenzionata, tuttavia, la determinazione dell’imposta sostitutiva deve avvenire con modalità peculiari. Infatti, in linea generale, l’aliquota agevolata si deve applicare alla differenza tra il corrispettivo di cessione e il costo fiscalmente riconosciuto dei predetti beni.

Qualora, però, il corrispettivo della cessione fosse inferiore al valore normale del bene (determinato ai sensi dell’articolo 9 del Tuir o al valore determinato applicando i moltiplicatori al valore catastale come sopra precisato), ai fini del calcolo dell’imposta sostitutiva deve essere considerato un “valore normale” non inferiore a una delle due modalità di calcolo previste.

In ultimo, si ricorda che la disciplina in commento ha regolamentato tra le ipotesi agevolative anche la possibilità per gli imprenditori individuali di procedere all’esclusione/estromissione dei beni immobili strumentali dal patrimonio dell’impresa mediante il pagamento di una imposta sostitutiva. In tal caso, l’agevolazione potrà riguardare la totalità degli immobili strumentali di cui all’articolo 43, comma 2, del Tuir (strumentali sia per natura che per destinazione), posseduti dall’imprenditore individuale alla data del 31 ottobre 2015.

Non sono previste, inoltre, specifiche disposizioni agevolative in materia di imposta sul valore aggiunto e, di conseguenza, le assegnazioni, le cessioni e le trasformazioni agevolate saranno assoggettate a Iva secondo le regole ordinarie dettate dal Dpr 633/1972, in linea con le disposizioni della direttiva 2006/112/Ce.

Le principali novità interpretative rinvenibili nella circolare sono così sintetizzabili:

• gli enti non commerciali e le società non residenti nel territorio dello Stato che hanno una stabile organizzazione in Italia non rientrano – in quanto esclusi dal tenore letterale della norma – tra i soggetti destinatari della disciplina in esame
• nei casi di fusione o di scissione, ai soci possono essere assegnati con la disciplina agevolata tutti i beni risultanti in capo alla nuova società (incorporante risultante dalla fusione o beneficiaria della scissione), sempreché gli stessi siano agevolabili
• il cambiamento di destinazione d’uso anche se effettuato in prossimità della data di assegnazione per acquisire lo status di bene agevolabile è scelta preordinata all’esercizio di una facoltà prevista dal legislatore dalla quale origina un legittimo risparmio di imposta non sindacabile ai sensi dell’articolo 10-bis della legge 212/2000
• nel caso in cui la società risulti titolare della nuda proprietà e abbia dato in usufrutto il bene al socio (ossia, di un diritto reale parziale sul bene) è possibile beneficiare della disciplina in esame qualora la società si liberi del suo diritto reale parziale assegnando definitivamente il bene al socio
• nell’ipotesi di società che si trovano in una fase in cui non è esercitata alcuna attività d’impresa, ma si è in presenza di una mera fase di chiusura dei rapporti di credito/debito verso terzi finalizzata alla cessazione dell’attività (a titolo di esempio, liquidazione), gli immobili possono, in linea generale, rientrare nell’assegnazione agevolata in esame
• nel caso di soggetti che affiancano all’attività di mera percezione di canoni di locazione/affitto (passive income) l’esecuzione di una serie di servizi complementari e funzionali all’utilizzazione unitaria del complesso immobiliare, l’inclusione nella disciplina agevolata è consentita a condizione che la prestazione di tali servizi sia “essenziale e determinante” (capitolo 4 della circolare 7/2013).