L’articolo 74, quinto comma del Dpr 633/1972, prevede un particolare sistema di liquidazione dell’imposta sul valore aggiunto, denominato “regime Iva della subfornitura”. Tale regime offre la possibilità di versare l’Iva a debito relativa alle operazioni di subfornitura con cadenza trimestrale e senza applicazione di interessi. Ad esempio, nel caso di operazioni di subfornitura effettuate nel mese di gennaio, l’Iva a debito può essere versata entro il 16 maggio senza applicazione di interessi.

L’applicazione di questo speciale regime è comunque possibile al ricorrere di specifiche condizioni. Infatti, la norma richiamata testualmente prevede che, “nel caso di operazioni di subfornitura, qualora per il pagamento del prezzo sia stato pattuito un termine successivo alla consegna del bene o alla comunicazione dell’avvenuta esecuzione della prestazione, il subfornitore può effettuare il versamento con cadenza trimestrale, senza che si dia luogo all’applicazione di interessi”.

Requisiti necessari

La circolare n. 45 del 18 febbraio 1999 (che costituisce, in pratica, l’unico documento di prassi sull’argomento) ha fornito i chiarimenti indispensabili per la corretta applicazione del regime, facendo costante riferimento alla legge 192/1998 (disciplina della subfornitura nelle attività produttive). È stato, quindi, evidenziato che devono sussistere specifici requisiti relativi a:

• soggetti che intervengono nell’operazione
• contenuto del contratto
• forma del contratto
• tempistica nei pagamenti.

Soggetti che intervengono nell’operazione

Entrambe le parti, cioè sia subfornitore sia committente, devono essere operatori d’impresa.

Contenuto del contratto

Il contratto deve prevedere la prestazione che deve essere effettuata dal subfornitore in conformità a quanto richiesto dal committente. La prestazione può pertanto consistere in:

• fornitura di prodotti o servizi destinati a essere utilizzati dal committente
• lavorazioni su prodotti semilavorati o materie prime forniti dal committente.

Il contratto di subfornitura può, quindi, configurarsi sia come cessione di beni sia come prestazione di servizi. In particolare, deve prevedere:

• i requisiti del bene o del servizio richiesti dal committente
• il prezzo pattuito, che deve essere determinato o determinabile
• i termini e le modalità di consegna e di collaudo
• i termini di pagamento della subfornitura.

Vale a dire che il subfornitore non può essere un mero intermediario fra il committente e i fornitori dei beni. È inoltre da tenere presente che, in linea generale, l’attività del subfornitore è per così dire “guidata” dai progetti, dalle conoscenze tecniche, nonché dai modelli e prototipi forniti dall’impresa committente.

Forma del contratto

Il contratto deve avere la forma scritta. Può essere, pertanto, opportuno formalizzare il contratto di subfornitura e dargli data certa attraverso la registrazione dello stesso. Va considerato, però, che l’articolo 2, comma 1, della legge 192/1998, stabilisce che “costituiscono forma scritta le comunicazioni degli atti di consenso alla conclusione o alla modificazione dei contratti effettuate per fax o altra via telematica”. Potrebbe quindi essere anche sufficiente conservare copia del carteggio tra le parti, relativo alla conclusione del contratto, nonché la documentazione riguardante le specifiche tecniche e i disegni forniti dal committente.

Tempistica nei pagamenti

È specificamente previsto che, per l’applicazione del regime Iva della subfornitura, il termine per il pagamento sia successivo:

• alla consegna del bene, se la subfornitura è configurabile come cessione di beni
• alla comunicazione dell’avvenuta esecuzione della prestazione, nell’ipotesi in cui la subfornitura sia inquadrabile per l’appunto nell’ambito delle prestazioni di servizi.

A tal proposito, la circolare 45/1999 ha evidenziato che:

• nel caso di cessione di beni con fatturazione immediata, ci si deve riferire alla data della fattura, per cui il regime è applicabile se il pagamento è stabilito in una data successiva a quella della stessa
• nell’ipotesi di prestazione di servizi, se l’esecuzione della prestazione non è oggetto di specifica comunicazione, bisogna considerare la data della fattura. In questo caso, la fattura ha la duplice funzione di comunicazione dell’esecuzione della prestazione e di richiesta del pagamento
• se viene emesso documento di trasporto, di cui al Dpr 472/1996, al fine di avvalersi della fatturazione differita, si deve fare riferimento alla data delle consegne. Ciò significa che il regime è applicabile anche nel caso di pagamento contestuale all’emissione della fattura, in quanto sicuramente successiva alla consegna dei beni.

Liquidazione e versamento

Una volta verificati i requisiti necessari per l’applicazione del regime, sarà possibile effettuare i versamenti dell’Iva relativa alle operazioni di subfornitura con cadenza trimestrale e senza applicazione di interessi. Quanto detto si applica sia per i soggetti mensili che per quelli trimestrali; ad esempio, un soggetto mensile effettua nel mese di gennaio:

• operazioni “ordinarie” che fanno scaturire un debito per 7mila euro
• operazioni di subfornitura che determinano Iva a debito per 10mila euro.

Entro il 16 febbraio andrà eseguita la liquidazione dell’imposta, ma i versamenti verranno effettuati con le seguenti tempistiche:

• entro il 16 febbraio, versamento del debito di 7mila euro, relativo alle operazioni “ordinarie”, con il normale codice tributo “6001”
• entro il 16 maggio, versamento del debito di 10mila euro, relativo alle operazioni di subfornitura con lo specifico codice tributo “6720”.

È importante che il versamento dell’imposta relativa alle operazioni di subfornitura venga effettuato con il corretto codice tributo. I codici sono:

• 6720 – 1° trimestre – soggetti mensili
• 6721 – 2° trimestre – soggetti mensili
• 6722 – 3° trimestre – soggetti mensili
• 6723 – 4° trimestre – soggetti mensili
• 6724 – 1° trimestre – soggetti trimestrali
• 6725 – 2° trimestre – soggetti trimestrali
• 6726 – 3° trimestre – soggetti trimestrali
• 6727 – 4° trimestre – soggetti trimestrali.

La liquidazione del quarto trimestre va effettuata entro il 16 febbraio dell’anno successivo.

Obblighi di fatturazione e registrazione

Le operazioni in argomento devono essere fatturate e registrate secondo le ordinarie modalità, ferma restando l’eventuale applicazione della fatturazione elettronica e la possibile annotazione su appositi registri sezionali.

Obblighi di opzione

Per l’applicazione del regime, non è necessario esercitare alcuna opzione. È quindi sufficiente riscontrare la presenza dei requisiti e la disponibilità della documentazione necessaria per provare la legittimità della trimestralizzazione dei versamenti.

Obblighi dichiarativi 

Nel caso di “adesione” al regime fiscale descritto, nella dichiarazione annuale Iva deve essere barrata l’apposita casella del rigo VH14. Questo perché le istruzioni per la compilazione della dichiarazione annuale prevedono che l’imposta a debito, per le operazioni di subfornitura, sia inclusa nel rigo del quadro VH, relativo al periodo in cui le stesse operazioni sono state effettuate. Nell’esempio prima riportato, ad esempio, nel rigo VH1 dovrebbe essere inserito nella colonna “Debiti” l’importo di 17mila euro, comprensivo quindi sia dell’imposta relativa alle operazioni “ordinarie” sia dell’imposta relativa a quelle di subfornitura. Peraltro, in mancanza della barratura della casella VH14, le procedure automatizzate di liquidazione potrebbero generare un importo a debito di 10mila euro, in quanto l’imposta relativa alle operazioni di subfornitura non è stata versata entro il 16 febbraio, bensì entro il 16 maggio. “Barratura” e contemporaneo utilizzo degli specifici codici tributo, di contro, evidenziano l’applicazione dello speciale regime e permettono di evitare la determinazione di esiti a debito.