La figura del professionista è più vicina a quella dell’ufficio piuttosto che ai contraenti, cioè i reali debitori d’imposta, unici autorizzati a chiederne l’eventuale restituzione. Il notaio che ha rogato l’atto non è legittimato a chiedere il rimborso dell’imposta di cui si assuma l’indebito pagamento. Invero, il professionista – pur essendo coinvolto nell’imposizione in quanto pubblico ufficiale rogante l’atto e obbligato a richiedere la registrazione – risulta, tuttavia, estraneo al presupposto impositivo, che concerne unicamente le parti contraenti. Il principio è stato affermato dalla Corte di cassazione nella sentenza n. 12755 del 21 giugno 2016 (e ribadito anche nelle sentenze nn. 12756, 12757, 12758 e 12759 emesse in pari data e concernenti controversie relative al medesimo pubblico ufficiale), in linea con le precedenti pronunce in tal senso.

La vicenda processuale

Il contenzioso esaminato dalla suprema Corte trae origine dal ricorso proposto dal notaio rogante avverso il diniego tacito di rimborso in relazione alla richiesta di restituzione delle imposte ipotecaria e catastale versate in misura fissa al momento della registrazione di un atto di assegnazione in proprietà di un alloggio da parte di una cooperativa. In particolare, a parere del pubblico ufficiale, le imposte ipotecaria e catastale non erano dovute, risultando applicabile alla fattispecie un regime agevolato comportante l’esenzione dalle stesse. In sede contenziosa, l’ufficio eccepiva la carenza di legittimazione del notaio a richiedere il rimborso dell’imposta assolta in sede di registrazione, poiché l’articolo 77 del Testo unico dell’imposta di registro (Dpr 131/1986) prevede che tale richiesta debba essere formulata dal contribuente. La Commissione tributaria provinciale di Messina accoglieva il ricorso del notaio. A seguito di appello dell’ufficio, la Ctr confermava l’esito del primo grado, affermando che il notaio “….nella qualità di responsabile d’imposta quale notaio rogante e quale soggetto che ha pagato direttamente le imposte, acquista la legittimazione a richiedere il rimborso nonché quella di adire presso le competenti commissioni per il riconoscimento di tale diritto”. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso in Cassazione l’Amministrazione finanziaria, eccependo la violazione di legge e, più specificamente, del combinato disposto degli articoli 10, 57, 58 e 77 del Dpr 131/1986, concernenti i soggetti obbligati e la solidarietà passiva nel pagamento dell’imposta.

La decisione

La Corte di cassazione, con la pronuncia in commento, ha ritenuto fondata la censura mossa dall’Amministrazione finanziaria affermando che – diversamente da quanto statuito dal giudice di merito – “il notaio che ha rogato l’atto sottoposto a registrazione ed all’imposizione a quest’ultimo correlata non è legittimato a chiedere il rimborso dell’imposta di cui si assuma l’indebito pagamento”. Tale conclusione, a parere dei giudici di legittimità, si fonda sul principio fondamentale, ripetutamente affermato dalla Corte, secondo cui il notaio, se da un lato è coinvolto nell’imposizione in quanto pubblico ufficiale rogante l’atto e obbligato a richiedere la registrazione, dall’altro risulta estraneo al presupposto impositivo, che concerne unicamente le parti contraenti. L’ordinamento, infatti, riconduce in capo ai contraenti che partecipano alla stipulazione di un atto traslativo di ricchezza o regolativo di un affare “e soltanto a costoro, un’espressione di capacità contributiva”, mentre la responsabilità del notaio per il pagamento dell’imposta principale trova fondamento in una fattispecie ulteriore e diversa da quella, tipicamente impositiva, propria dei contraenti, ossia “nel ruolo di garanzia a lui assegnato ex lege nel rafforzamento della pretesa dell’amministrazione finanziaria e della sua satisfattività”. L’obbligo al pagamento dell’imposta, afferma la suprema Corte, viene posto a carico del notaio dall’articolo 57 del Dpr 131/1986 nella sua qualità di responsabile d’imposta, con affiancamento alla responsabilità dei soggetti contraenti, “ma la solidarietà passiva che viene in tal modo a costituirsi muove da una relazione che non è paritetica, ma secondaria o dipendente rispetto a quella delle parti contraenti, tale da consentire al notaio di esercitare nei confronti di queste ultime la rivalsa per l’intero ammontare di quanto pagato … laddove, in diversa ipotesi di responsabilità paritetica da co-realizzazione del presupposto impositivo, non di rivalsa per l’intero si tratterebbe ma di regresso pro quota”. In conclusione, il notaio, sempre ammesso alla rivalsa “interna” per tutto quanto pagato per conto dei contraenti, non è legittimato, invece, a ottenere il rimborso dall’Amministrazione finanziaria di quanto pagato in eccesso, sia per l’imposta di registro che per le imposte ipotecaria e catastale (articolo 11 del Dlgs 347/1990).

Osservazioni

La sentenza in commento si pone in linea con l’orientamento consolidato della Corte di cassazione che nega la legittimazione del notaio a presentare istanza di restituzione dell’imposta assolta al momento della registrazione sulla base del disposto dell’articolo 77 del Dpr 131/1986, che limita il diritto al rimborso delle somme corrisposte in eccedenza solo al “contribuente” e al “soggetto nei cui confronti la sanzione è stata applicata”. Nell’imposta di registro, poiché l’atto soggetto a registrazione sottintende una ricchezza colta nel momento della sua circolazione, soggetti passivi dell’imposta, in senso stretto, sono solo le parti contraenti, e, quindi, solo detti soggetti, in corrispondenza dell’obbligo di corrispondere la somma oggetto della prestazione tributaria, hanno il diritto a una corretta determinazione dell’imposta e, consequenzialmente, a chiedere il rimborso della prestazione indebitamente effettuata (cfrCassazione, sentenza n. 16390/2002). Per converso, il notaio è estraneo al rapporto tributario “ed è solo un responsabile d’imposta inteso, alla stregua dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 64, comma 3, come soggetto obbligato al pagamento dell’imposta per fatti e situazioni esclusivamente riferibili ad altri, verso i quali ha diritto di rivalsa” (Cassazione, sentenza n. 22918/2007). A tale qualificazione e al riconoscimento del diritto di rivalsa si collega, come chiarito dalla suprema Corte, la previsione secondo cui il notaio si surroga per le somme pagate, in tutte le ragioni, azioni e privilegi spettanti all’Amministrazione finanziaria nei confronti dei contraenti e può esperire procedimento di ingiunzione sulla base del certificato dell’ufficio attestante l’importo versato (articolo 58 del Dpr 131/1986), senza che sia consentito alle parti proporre opposizione fondata sul motivo che l’imposta non era dovuta o era dovuta in misura inferiore. Diversamente, a tale qualificazione non consegue il riconoscimento in capo al notaio dellalegitimatio ad causam nonché di un titolo per agire in giudizio per il rimborso di somme asseritamente corrisposte in eccedenza in sede di registrazione.