Dichiarazione dei Redditi: molte novità hanno interessato la determinazione del reddito d’impresa del quadro RF.
Innanzitutto, il Bilancio 2018 (legge 205/2017) ha previsto la proroga del “super-ammortamento” nella misura 30%, anziché del 40, nonché la proroga della deduzione riguardante l'”iper-ammortamento”.
Per rendere più evidenti le misure delle singole discipline, tra le altre variazioni del rigo RF55, sono stati individuati appositi codici in aggiunta a quelli presenti nelle istruzioni del modello dichiarativo dell’anno scorso, che sono state integrate.
Per gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi bisogna distinguere tra quelli effettuati dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, che includono i beni di cui all’articolo 164, comma 1, lettera b), del Tuir e quelli soggetti alla proroga della legge di bilancio 2017 (cioè effettuati entro il 31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 giugno 2018 a condizione che alla data del 31 dicembre 2017 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione) che escludono i veicoli e gli altri mezzi di trasporto di cui al citato articolo 164, comma 1, lettere b) e b-bis), del Tuir (articolo 1, comma 8, legge 232/2016).
La maggiorazione del 40% del costo di acquisizione implica l’indicazione (con il codice 50) del maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria.
La legge di bilancio 2018 ha previsto un’ulteriore proroga della disciplina. Infatti, per gli investimenti diversi da quelli che beneficiano delle disposizioni della legge di bilancio 2017, la maggiorazione del costo è pari al 30% e, con il nuovo codice 57, è possibile indicare il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativi agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi, esclusi i veicoli e gli altri mezzi di trasporto (articolo 164, comma 1, del Tuir), effettuati dal 1º gennaio al 31 dicembre 2018, ovvero entro il 30 giugno 2019, a condizione che alla data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione (articolo 1, comma 29, legge 205/2017).
Anche per quanto concerne l’iperammortamento è necessario fare delle distinzioni.
Grazie alla legge di bilancio 2017, sempre relativamente agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi, il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria è indicato con il codice 55. Gli investimenti devono favorire processi di trasformazione tecnologica e digitale secondo il modello “Industria 4.0”, essere compresi nell’elenco di cui all’allegato A annesso alla legge 232/2016, ed essere effettuati entro il 31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 settembre 2018 a condizione che alla data del 31 dicembre 2017 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione. In tal caso, il costo è maggiorato del 150% (articolo 1, comma 9, legge 232/2016).
La legge di bilancio 2018 ha anche qui previsto una proroga che riguarda gli investimenti di cui al periodo precedente, effettuati, però, entro il 31 dicembre 2018, ovvero entro il 31 dicembre 2019, a condizione che alla data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione. La maggiorazione del costo resta del 150% (articolo 1, comma 30, legge 205/2017) e il maggior valore delle quote di ammortamento è individuato con il nuovo codice 58.
Altra agevolazione riguarda l’acquisizione dei beni immateriali strumentali.
Va distinta la misura prevista dalla legge di bilancio 2017 da quella del 2018. La prima riguarda i beni compresi nell’elenco di cui all’allegato B annesso alla legge di bilancio 2017 per gli investimenti effettuati entro il 31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 giugno 2018 a condizione che alla data del 31 dicembre 2017 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione.
La maggiorazione in questo caso è del 40% (codice 56). La legge di bilancio 2018 ha anche qui previsto una proroga e riguarda l’acquisizione dei beni immateriali strumentali di cui al periodo precedente, effettuati però entro il 31 dicembre 2018, ovvero entro il 31 dicembre 2019, a condizione che alla data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione. La maggiorazione del costo resta del 40% (l’articolo 1, comma 31, legge 205/2017) e il maggior valore delle quote di ammortamento è individuato con il nuovo codice 59.
Altra rilevante novità riguarda l’esposizione dei dati in caso di adesione al regime opzionale di esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni (branch exemption) di imprese residenti, di cui all’articolo 168-ter del Tuir: ai sensi del comma 7, l’impresa indica separatamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di esercizio dell’opzione, gli utili e le perdite attribuibili a ciascuna stabile organizzazione nei cinque periodi d’imposta antecedenti a quello di effetto dell’opzione. Se ne deriva una perdita fiscale netta, gli utili successivamente realizzati dalla stabile organizzazione sono imponibili fino a concorrenza della stessa (recapture).
L’articolo 14, comma 3, del Dlgs 147/2015 (misure per la crescita e l’internazionalizzazione delle imprese) ha previsto l’applicazione della disciplina con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate, pubblicato lo scorso 28 agosto.
Al fine di dare attuazione a quanto in esso stabilito è stato previsto, nel quadro RF, che in caso di opzione per il regime, per ogni singola stabile organizzazione (branch) vanno apportate, al risultato del rendiconto economico e patrimoniale redatto secondo i criteri dettati dall’articolo 152 del Tuir, le variazioni in aumento e in diminuzione previste dalle disposizioni in materia di reddito d’impresa per i soggetti residenti nel territorio dello Stato.
Quindi, sono due le vie per determinare il reddito o la perdita della branch esente, da indicare separatamente: la prima prevede, che nei moduli successivi al primo del quadro RF (dedicato alla determinazione del reddito dell’impresa nel suo complesso), venga determinato il reddito della branch, la seconda nel quadro FC, quando alle proprie stabili organizzazioni non si applicano le esimenti di cui ai commi 5, lettere a) o b), o 8-ter dell’articolo 167 (comma 4, articolo 168-ter del Tuir).
Il reddito della branch va sottratto dall’imponibile o sommato alla perdita fiscale dell’impresa nel complesso; la perdita, al contrario, va sommata al reddito imponibile o sottratta alla perdita fiscale.
Redditi e perdite di tutte le singole branch risultanti dai predetti moduli vengono riportati tra le variazioni in aumento (se la somma algebrica è negativa) o in diminuzione (se la somma algebrica è positiva), rispettivamente, nei righi RF31 (codice 45) e RF55 (codice 41).
L’opzione è esercitata nel quadro RF, compilando il prospetto di cui al rigo RF130, anche qualora l’impresa possieda una o più stabili organizzazioni al 7 ottobre 2015 (entrata in vigore del decreto internazionalizzazioni), con effetto dal secondo periodo d’imposta successivo a quello in corso a tale data, per il quale è presentata la dichiarazione Redditi 2018.
L’estensione temporale per esercitare l’opzione opera anche nel caso in cui, durante detto arco di tempo, siano costituite – anche per la prima volta – nuove stabili organizzazioni.
Sono stati introdotti, inoltre, nuovi codici sia nelle altre variazioni in aumento sia in diminuzione, in particolare per tenere conto di alcune precisazioni attuative della disciplina contenute nel provvedimento del 28 agosto 2017.
Il nuovo elenco di codici tiene conto, rispettivamente nei righi RF31 e RF55, del recupero alla formazione del reddito dell’importo relativo all’adeguamento del costo fiscale al valore determinato, ai sensi dell’articolo 110, comma 7, del Tuir, delle attività e/o passività nonché delle funzioni e rischi ricevuti dalla branch (punto 6.1 del provvedimento, rispettivamente codici 56 e 63) o ricevuti dalla casa madre (punto 6.2 del provvedimento, rispettivamente codici 57 e 60); nel caso di trasferimento di attività, passività, funzioni e rischi dalla branch esente alla casa madre o alle altre sue stabili organizzazioni, dell’importo corrispondente all’adeguamento del costo fiscale al valore determinato come sopra (punto 7.5 del provvedimento, rispettivamente codici 58 e 61).
Altri due codici, poi, sono stati individuati, il primo tra le altre variazioni in aumento (codice 59) e il secondo tra quelle in diminuzione (codice 62), al fine di indicare, rispettivamente, gli utili provenienti dalla branch esente localizzata negli Stati o territori di cui al comma 4 dell’articolo 167 del Tuir distribuiti ai soci di casa madre (punto 9.3 del provvedimento) e l’ammontare delle perdite residue della stabile organizzazione utilizzate in abbattimento dei redditi dalla stessa conseguiti in ipotesi di cessazione dell’efficacia dell’opzione di cui all’articolo 168-ter del Tuir (punto 8.7 del provvedimento).
Infine, si sottolinea anche l’utilizzo di un altro prospetto della dichiarazione contenuto nel quadro RS.
Il punto 7.8 del provvedimento sopra citato, con riferimento all’agevolazione “Aiuto alla crescita economica” (Ace) e alle disposizioni di attuazione di cui al Dm 3 agosto 2017, afferma l’applicazione della disciplina alle stabili organizzazioni di imprese residenti ex articolo 168-ter del Tuir.
Quindi, anche per le branch va compilato il prospetto “Deduzione per capitale investito proprio (ACE)“, in tal caso per ogni stabile organizzazione in regime di branch exemption è compilato un distinto modulo del presente quadro e nella colonna 15 del rigo RS113 va indicato il codice dello Stato o territorio estero (rilevato dalla tabella “elenco dei Paesi e territori esteri”), in cui è localizzata la stabile organizzazione.
Alcuni distinguo rispetto alla compilazione del prospetto da parte dell’impresa residente. La base di partenza cui commisurare gli eventuali incrementi
rilevanti ai fini dell’agevolazione Ace è rappresentata dal maggiore tra il fondo di dotazione contabile al 31 dicembre 2010 e il fondo congruo a fini fiscali in pari data.
Inoltre, l’ammontare complessivo del rendimento nozionale (colonna 12 del modulo successivo al primo con la colonna 15 compilata) relativo alle stabili organizzazioni non può essere superiore al rendimento nozionale relativo all’impresa nel complesso (colonna 12 del primo modulo).
La parte di rendimento nozionale relativo alle stabili organizzazioni che eccede quello relativo all’impresa nel complesso viene imputato in proporzione al rendimento nozionale relativo a ogni singola stabile organizzazione, che viene conseguentemente ridotto (modificando l’importo di colonna 12). Le eventuali eccedenze di rendimento nozionale devono essere riportate dalla medesima branch nei periodi d’imposta successivi, senza alcun limite quantitativo e temporale (colonna 14).
Alle stabili organizzazioni di imprese residenti si applica, quindi, anche l’articolo 10 del decreto 3 agosto 2017 e i riferimenti ai soci o ai partecipanti sono da intendersi alla casa madre.
Ci si riferisce alle disposizioni con finalità antielusiva specifica previste in passato dall’articolo 10 del decreto 14 marzo 2012. Le nuove disposizioni decorrono dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del decreto 3 agosto 2017, quindi, per tenere conto dei periodi d’imposta che iniziato successivamente e che utilizzano il modello SC-2018 sono stati introdotti nuovi campi.