La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva IVA ed è stata presentata nell’ambito di una controversia che oppone una società all’amministrazione fiscale britannica in ordine al rifiuto di esentare dall’IVA alcune prestazioni di servizi effettuate dalla società. A tal proposito tale società (società A) è  detenuta al 100% da una holding (B) che detiene e gestisce una catena di cinema nel Regno Unito. L’attività commerciale dichiarata da A consiste nell’elaborare pagamenti effettuati tramite carte di debito e carte di credito per i clienti del gruppo B. Essa gestisce anche un call center per conto di B. La totalità degli introiti di A deriva dalle transazioni relative al gruppo detenuto da B e dai clienti di tali cinema. L’amministrazione tributaria britannica ha adottato un decisione con cui perveniva alla conclusione che le prestazioni effettuate dalla società A, a favore dei clienti che acquistavano biglietti del cinema di B, a fronte di pagamenti descritti come commissioni relative al servizio di elaborazione del pagamento tramite carta, non costituiscono prestazioni di servizi esenti sulla base della disciplina interna. La società A ha quindi proposto ricorso dinanzi alla competente autorità giurisdizionale, che ha sottoposto al vaglio pregiudiziale della Corte Ue le seguenti questioni, con cui chiede in sostanza se l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva debba essere interpretato nel senso che l’esenzione dall’Iva in esso prevista si applica a un servizio di “elaborazione del pagamento tramite carta” effettuato da un soggetto passivo, prestatore di tale servizio, quando una persona acquista, tramite tale prestatore, un biglietto del cinema che esso vende a nome e per conto di un’altra entità, indipendentemente dal fatto che tale persona paghi tramite carta di debito o carta di credito.

Le valutazioni della Corte UE

Come risulta da giurisprudenza consolidata i termini con i quali sono state designate le esenzioni di cui all’art. 135, par. 1, della direttiva Iva devono essere interpretati restrittivamente, dato che le stesse costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l’Iva è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo. In tale contesto, occorre tener conto che l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva prevede che gli Stati membri esentino “le operazioni, compresa la negoziazione, relative ai depositi di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, ai giroconti, ai crediti, agli assegni e ad altri effetti commerciali, ad eccezione del ricupero dei crediti”. Le operazioni esenti ai sensi di tale disposizione sono pertanto definite in funzione della natura delle prestazioni di servizi fornite e non in funzione del prestatore o del destinatario del servizio. L’esenzione non è, quindi, soggetta alla condizione che le operazioni siano effettuate da un certo tipo di ente o di persona giuridica, dal momento che le operazioni di cui trattasi rientrano nell’ambito delle operazioni finanziarie. Nel caso di specie, solo l’esenzione prevista all’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva a favore delle “operazioni (…) relative (…) ai pagamenti [e ] ai giroconti” rileva nella fattispecie in esame. A tal proposito, la Corte ha dichiarato che il giroconto è un’operazione consistente nell’esecuzione di un ordine di trasferimento di una somma di denaro da un conto bancario ad un altro. Esso si caratterizza in particolare per il fatto di implicare il mutamento del rapporto giuridico ed economico in atto, da un lato, tra il mandante e il beneficiario e, dall’altro, tra costoro e la loro rispettiva banca nonché, eventualmente, tra le banche. Del pari, l’operazione che implica questo mutamento è il semplice trasferimento dei fondi tra i conti, indipendentemente dalla sua causale. Pertanto, poiché il giroconto è soltanto un mezzo per il trasferimento di fondi, gli aspetti funzionali sono determinanti per decidere se una operazione costituisca un giroconto ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva.

Inoltre, il dettato dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva non esclude, in linea di principio, che una operazione di giroconto si componga di diversi servizi distinti, che costituiscono, dunque, “operazioni relative” ai giroconti ai sensi di tale disposizione. Inoltre, per poter essere qualificati come operazione relativa ai giroconti ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva, i servizi di cui si tratta devono formare un insieme distinto, valutato in modo globale, che sia idoneo a svolgere le funzioni specifiche ed essenziali di un giroconto e, quindi, che operi il trasferimento di fondi e implichi modifiche giuridiche ed economiche. In proposito, occorre distinguere il servizio esente ai sensi della direttiva Iva dalla fornitura di una semplice prestazione materiale o tecnica. A tale fine è pertinente esaminare, in particolare, il grado di responsabilità del prestatore di servizi e segnatamente se tale responsabilità sia limitata agli aspetti tecnici o si estenda alle funzioni specifiche ed essenziali delle operazioni.

La rilevanza degli aspetti funzionali dell’operazione

La Corte Ue rileva inoltre che dal momento che gli aspetti funzionali sono determinanti per decidere se una operazione è relativa a un giroconto ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva IVA, il criterio che consente di distinguere una operazione idonea a operare trasferimenti di fondi e a implicare modifiche giuridiche ed economiche, che rientra nell’esenzione da una operazione che non è in tal senso idonea e che, quindi, non rientra in essa, risiede nel sapere se l’operazione di cui si tratta trasferisca, in modo effettivo o potenziale, la proprietà dei fondi in esame, o sia idonea a svolgere le funzioni specifiche e essenziali di un trasferimento di tal genere.

Al riguardo, se è vero che il fatto che il prestatore di servizi di cui si tratta addebiti e/o accrediti egli stesso su un conto o, ancora, intervenga sui conti del medesimo titolare tramite scritture contabili consente, in linea di principio, di considerare che tale requisito è soddisfatto e di ritenere che il servizio di cui trattasi sia esente, la mera circostanza che tale servizio non implichi direttamente tale funzione non può, tuttavia, escludere subito che esso possa rientrare nell’esenzione in esame. Peraltro, secondo un consolidato orientamento giurisprudenziale le riflessioni in merito alle operazioni relative ai giroconti sono del pari valide per le operazioni relative ai pagamenti. Nella fattispecie in esame, un servizio di elaborazione del pagamento tramite carta, è idoneo a determinare l’esecuzione di un pagamento o di un giroconto e tale servizio può essere considerato indispensabile ai fini di tale esecuzione, posto che, è la trasmissione del file di saldo a fine giornata, da parte del prestatore di detto servizio alla sua banca di affiliazione, che attiva la procedura di pagamento o di giroconto degli importi interessati delle banche emittenti verso la predetta banca di affiliazione e, da ultimo, sul conto di detto prestatore, e che sono effettivamente eseguiti solo i pagamenti o i giroconti in relazione ai quali sono indicate le necessarie informazioni in tale fascicolo. Tuttavia, atteso che l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva deve essere interpretato restrittivamente, il mero fatto che un servizio sia indispensabile alla realizzazione di una operazione esente non consente di concludere a favore dell’esenzione di quest’ultimo. Il prestatore di un servizio come quello descritto non addebita né accredita egli stesso direttamente i conti interessati, né interviene su di essi tramite scritture contabili, né dispone tale addebito o accredito, dal momento che è l’acquirente che, utilizzando la propria carta di pagamento per effettuare un acquisto, decide che il suo conto sia addebitato a favore del conto di un terzo.

Va inoltre sottolineato che il codice di autorizzazione– che il prestatore si limita, peraltro, a richiedere, a ricevere e a ritrasmettere, e sulla cui emissione non ha, quindi, alcun controllo– che è contenuto in tale file rappresenta solo l’autorizzazione ad effettuare la vendita, che la banca emittente interessata fornisce, tramite la banca di affiliazione, al prestatore. Non si tratta, dunque, nemmeno di una funzione specifica ed essenziale volta al trasferimento della proprietà dei fondi di cui si tratta. Pertanto, il fatto che tale codice sia ottenuto dal prestatore di detto servizio direttamente dalla banca emittente, o tramite la sua banca di affiliazione, non ha alcuna rilevanza al fine di determinare se un servizio di elaborazione del pagamento tramite carta, come quello in questione, rientri o meno nell’esenzione in esame. Inoltre non risulta che il prestatore di tale servizio si assuma la responsabilità della realizzazione delle modifiche giuridiche ed economiche che caratterizzano la sussistenza di un’operazione di giroconto o di pagamento esente ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva IVA e, dunque, in relazione alle funzioni specifiche ed essenziali della procedura di trasferimento dei fondi che interviene tra le banche emittenti e la banca di affiliazione, poi dalla banca di affiliazione al conto di tale prestatore. Dall’insieme di tali elementi deriva che il prestatore di un servizio di elaborazione del pagamento tramite carta, non partecipa in modo specifico ed essenziale alle modifiche giuridiche ed economiche che concretizzano il trasferimento della proprietà dei fondi interessati e che consentono, secondo la giurisprudenza comunitaria, di caratterizzare un’operazione esente relativa ai pagamenti o ai giroconti ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva.

Le conclusioni della Corte Ue

Tutto ciò premesso, l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva Iva deve essere interpretato nel senso che l’esenzione dall’Iva in esso prevista per le operazioni relative ai pagamenti e ai giroconti non si applica a un servizio di elaborazione del pagamento tramite carta di debito o carta di credito effettuato da un soggetto passivo, prestatore di tale servizio, allorché una persona acquista, tramite tale prestatore, un biglietto del cinema che esso vende a nome e per conto di un’altra entità e che tale persona paga tramite carta di debito o carta di credito.