Il caso esaminato dalla Corte Ue verte sul calcolo ai fini Iva della base imponibile per la destinazione di un immobile che un soggetto passivo ha fatto costruire ma non acquistato.

La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 11 della sesta direttiva 77/388/CEE ed è stata presentata nell’ambito di una controversia che oppone una società di diritto belga all’amministrazione fiscale belga in merito al pagamento dell’Iva cui ha dato luogo la destinazione di un immobile ad un’attività di locazione.

La società protagonista della controversia
Tale società ha fatto costruire un edificio adibito ad uffici con l’intenzione di venderlo. Nell’ambito della valutazione delle scorte, nel rispetto delle regole di valutazione da essa definite, la società ha iscritto all’attivo gli interessi intercalari. Detti interessi intercalari erano gli interessi versati, al tasso del mutuo stipulato ai fini della costruzione di detto immobile, sulle somme di tale mutuo sbloccate nel corso di detta costruzione. La società ha detratto l’Iva che aveva pagato sulle forniture e le prestazioni di servizi relativi alla costruzione dell’immobile. In attesa della vendita dell’immobile, la società ha dato in locazione parti di tale immobile.

La posizione dell’Amministrazione tributaria belga

La società ha pagato una parte dell’importo dell’Iva reclamata dall’Amministrazione tributaria belga, corrispondente al totale dell’Iva precedentemente detratta sulle fatture ricevute in relazione alla costruzione dell’immobile, rifiutandosi, tuttavia, di pagare l’altra parte dell’importo dell’Iva parimenti reclamata dall’Amministrazione tributaria belga. Tale importo era calcolato sulla base degli interessi versati dalla società nell’ambito del mutuo che ha consentito di finanziare la costruzione dell’immobile.
La questione è approdata dinanzi alla competente autorità giurisdizionale, che ha sottoposto al vaglio pregiudiziale della Corte Ue una questione pregiudiziale, con cui viene chiesto di conoscere se l’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), della sesta direttiva debba essere interpretato nel senso che, in un caso come quello oggetto della controversia in esame, la base imponibile per il calcolo dell’Iva su una destinazione, ai sensi dell’articolo 5, paragrafo 7, lettera b), di tale direttiva, di un immobile che il soggetto passivo ha fatto costruire, deve comprendere gli interessi intercalari versati al momento della costruzione.

Le valutazioni della Corte di giustizia
La Corte Ue ritiene che debba tenersi conto del fatto che la regola enunciata all’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), della sesta direttiva, secondo cui la base imponibile per le operazioni di cui all’articolo 5, paragrafi 6 e 7, di detta direttiva è costituita dal “prezzo di acquisto dei beni o di beni similari, o, in mancanza del prezzo di acquisto, dal costo, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni”, deroga alla regola generale enunciata all’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera a), di tale direttiva, secondo cui la base imponibile per le operazioni assoggettate ad Iva è costituita da “tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore o al prestatore  da parte dell’acquirente, del destinatario o di un terzo”.

Infatti, le operazioni di cui all’articolo 5, paragrafi 6 e 7 della sesta direttiva consistono in prelievi di beni da parte di un soggetto passivo per il proprio uso privato o per quello del suo personale o, come nella fattispecie in esame, in destinazioni ad un’attività economica esente da Iva. In tutti tali casi di assimilazione ad una cessione a titolo oneroso, a tale soggetto passivo non viene versato dall’acquirente, dal destinatario o da un terzo alcun corrispettivo reale idoneo a fungere da base imponibile per il calcolo della Iva, ciò comportando che la regola generale enunciata all’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera a), di detta direttiva non possa trovare applicazione.

Inoltre occorre poi rilevare che nel caso in cui i beni oggetto di un prelievo o di una destinazione ai sensi dell’articolo 5, paragrafi 6 e 7, della sesta direttiva, siano stati acquistati dal soggetto passivo, la base imponibile per il calcolo dell’Iva su tale prelievo o tale destinazione è, nel rispetto dell’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), della sesta direttiva, costituita dal prezzo d’acquisto di tali beni. A tale scopo, occorre intendere per “prezzo di acquisto dei beni”, il valore residuo dei beni al momento del prelievo o della destinazione dei medesimi.
Quanto al criterio, menzionato nella medesima disposizione, del “prezzo di acquisto dei beni similari”, la Corte UE rileva che tale criterio consente di determinare la base imponibile per un prelievo o una destinazione ai sensi dell’articolo 5, paragrafi 6 e 7, della sesta direttiva in casi in cui i beni oggetto di tale prelievo o di tale destinazione non siano stati versati al soggetto passivo attraverso un acquisto.

Quando rileva il costo nella base imponibile
Dall’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), deriva che solo in mancanza di prezzo d’acquisto dei beni o di beni simili la base imponibile è costituita dal “costo”.

Di conseguenza, nel caso in esame, avente ad oggetto una destinazione di cui all’articolo 5, paragrafo 7, lettera b), della sesta direttiva, di un immobile che il soggetto passivo non ha acquistato ma che ha fatto costruire, e che è caratterizzato dalla circostanza che esistono beni simili sul mercato, è in piena conformità all’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), della sesta direttiva che il giudice del rinvio ha constatato che la base imponibile rilevante per il calcolo dell’Iva su tale destinazione è costituita dal prezzo d’acquisto, al momento di detta destinazione, di immobili simili. Ai fini del calcolo fondato su tale base imponibile, rileva soltanto la circostanza che i beni il cui prezzo di acquisto viene preso in considerazione, siano immobili la cui situazione, dimensione e altre caratteristiche essenziali siano simili a quelle dell’immobile di cui trattasi.

Il ruolo degli interessi intercalari
È invece irrilevante conoscere se il prezzo di acquisto degli immobili simili comprenda o meno gli interessi intercalari che sono stati eventualmente versati per la costruzione di tale immobile.

Difatti, contrariamente al criterio del costo, che l’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), della sesta direttiva prevede come base imponibile in caso di mancanza di prezzo d’acquisto, il criterio del prezzo d’acquisto di beni simili consente all’autorità tributaria di basarsi sui prezzi di mercato per questo tipo di beni al momento della destinazione dell’immobile in questione, senza dover esaminare in dettaglio quali siano gli elementi di valore che abbiano condotto a tale prezzo.

Allo stesso modo, gli interessi intercalari effettivi versati dal soggetto passivo medesimo al momento della costruzione dell’immobile di cui trattasi sono irrilevanti ai fini della determinazione della base imponibile.
Occorre infine ricordare che, in nessun caso, la base imponibile di cui all’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), della sesta direttiva può comprendere un valore sul quale il soggetto passivo ha già versato l’Iva senza aver potuto detrarla in seguito. Spetta al giudice nazionale effettuare gli accertamenti necessari a tal riguardo.

Le conclusioni della Corte di giustizia
Ciò premesso, la Corte Ue perviene alla conclusione che l’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera b), della sesta direttiva deve essere interpretato nel senso che, in un caso come quello in esame, la base imponibile per il calcolo dell’Iva su una destinazione, ai sensi dell’articolo 5, paragrafo 7, lettera b), di tale direttiva, di un immobile che il soggetto passivo ha fatto costruire, è costituita dal prezzo d’acquisto, al momento di tale destinazione, di immobili la cui situazione, dimensione e altre caratteristiche essenziali siano simili a quelle dell’immobile di cui trattasi. È irrilevante a tal proposito la questione se una parte di tale prezzo d’acquisto sia sorta dal pagamento di interessi intercalari.